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La AEAT no puede basar una comprobación limitada en su propio y tardío cambio de criterio interpretativo

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En relación a la reducción del rendimiento neto de las actividades económicas por mantenimiento o creación de empleo la Administración Tributaria interpretó que era en la persona del socio donde debían acreditarse el concurso de los requisitos para poder disfrutar de la reducción, y el contribuyente, como participe en una comunidad en atribución de rentas, aplicó la reducción por creación o mantenimiento de empleo, una vez constatado que los requisitos a nivel del socio se cumplían.

Posteriormente inicia la AEAT cuatro procedimientos de comprobación limitada por el IRPF dictando propuestas de liquidación en las que siguiendo la resolución del TEAC, de 5 de febrero de 2015, recurso 3654/2013, que consideró que los requisitos para la aplicación de la deducción debían concurrir en la entidad y no en el socio.

Si el contribuyente “sigue a pies juntilla” lo dicho por la Administración sobre la forma en que deben configurarse las autoliquidaciones, siendo fiel a los manuales y a las consultas, o siguiendo los términos en los que se ha pronunciado el Tribunal Supremo, no puede luego la Administración girar una comprobación entendiendo que el tributo debía ser exigido en forma contraria a la normativa vigente y de la línea hermenéutica explícitamente manifestada y comunicada.

interpretarse la reducción del rendimiento neto de las actividades económicas por mantenimiento o creación de empleo que introdujo la Ley 26/2009, de 23 de diciembre, en su disposición adicional 27ª, para la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , para el ejercicio 2009, 2010 y 2011. Deducción que se mantuvo en el 2012 por el Real Decreto-Ley 20/2011, de 30 de diciembre, en el 2013 por Ley 16/2012, de 27 de diciembre y el 2014 por Ley 22/2013, de 23 de diciembre .

No era necesario que el interesado formulada consulta cuando ya existían otras pronunciadas por la DGT. Lo acontencido fue que a partir de la resolución del TEAC, de 5 de febrero de 2015, dictada en el recurso 3654/2013, de alzada para la unificación de criterio interpuesto, «toda» la Administración estaba vinculada por este cambio de criterio, y solo entonces cesó el halo de confianza legítima creado por las anteriores actuaciones, pero debían respetarse las decisiones que el administrado tomó con anterioridad sustentadas hasta en lo que ese momento era la interpretación dada tanto por la AEAT como por la DGT.

Especial relevancia tiene el principio de seguridad jurídica y el de confianza legítima cuando se trata de la aplicación de tributos por el sistema de autoliquidación porque al recaer sobre el contribuyente la obligación formal de declararlo, identificarlo, determinarlo, calcularlo, cuantificarlo y, en su caso pagarlo, no puede admitirse que si se han seguido las pautas de la Administración tributaria, un posterior cambio de criterio tenga el efecto de anular lo hasta entonces practicado por el administrado.

Es por ello contrario al principio de confianza legítima la retroactividad con la que se aplicó el criterio interpretativo del TEAC en el caso.

Muchos han sido los pronunciamientos judiciales sobre el principio de confianza legítima pero es la sentencia del Supremo 2800/2017 la que afirma que la Administración Tributaria no puede exigir el tributo en relación con una determinada clase de operaciones (o, en general, de hechos imponibles), respecto de períodos anteriores no prescritos, cuando puedan identificarse actos o signos externos de esa misma Administración lo suficientemente concluyentes como para entender que el tributo en cuestión no debía ser exigido a tenor de la normativa vigente o de la jurisprudencia aplicable.

Quebrado el principio de confianza legítima, la consecuencia para el Supremo no puede ser otra que la de anular la liquidación girada por la Administración por IRPF y la devolución de las cantidades ingresadas, así como a los intereses de demora desde la fecha en que los ingresos tuvieron lugar.