En una sentencia dictada por a Sala de lo Contencioso del Tribunal Supremo el pasado 12 de diciembre, el Alto Tribunal da un giro de 180 grados en su doctrina sobre la tributación de los intereses de demora abonados por la Agencia Tributaria al efectuar una devolución de ingresos indebidos.

Según la doctrina hasta ahora establecida por el Supremo, sentencia de 3 de diciembre de 2020, estos intereses de demora no están sujetos a IRPF. Sin embargo, el reciente pronunciamiento de este tribunal señala que “los intereses de demora abonados por la Agencia Tributaria al efectuar una devolución de ingresos indebidos se encuentran sujetos y no exentos del impuesto sobre la renta, constituyendo una ganancia patrimonial que constituye renta general”.

Esta sentencia resuelve un recurso de casación interpuesto por una familia que, después de percibir casi 313.000 euros de intereses de demora, fue requerida por la Agencia Tributaria para que procediera a la regularización del pago del IRPF por estos ingresos. Esta familia recurrió a varias instancias y en todos los casos vieron cómo sus recursos eran desestimados.

Los demandantes interpusieron recurso de reposición ante el Tribunal Superior de Justicia (TSJ) de Cataluña, cuya Sala de lo Contencioso-Administrativo lo desestimó con el siguiente argumento: «De la normativa citada se desprende que el objeto del IRPF es gravar la renta de los contribuyentes, entendiendo por tal la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales e imputaciones de renta. Lo cual nos lleva a concluir, de entrada, que cualquier tipo de renta obtenida está sometida al impuesto salvo que la propia ley declare expresamente su exención o por delimitación negativa su no sujeción”.

Tribunal Supremo (Foto: Archivo)

Según el TSJ de Cataluña, “los intereses de demora han de tributar como ganancias patrimoniales, en cuanto comportan una incorporación de dinero al patrimonio del consultante, -no calificable como rendimientos- que da lugar a la existencia de una ganancia patrimonial, tal como dispone el artículo 33.1 de la Ley 35/2006 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas”. Según este tribunal, esta ganancia patrimonial no está amparada “por ninguno de los supuestos de exención establecidos legalmente y que, al no proceder de una transmisión, debe cuantificarse en el importe percibido por tal concepto. Así resulta de lo dispuesto en el artículo 34.1, b) de la misma ley, donde se determina que «el importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será en los demás supuestos (distintos del de transmisión), el valor de mercado de los elementos patrimoniales o partes proporcionales en su caso».

Los demandantes presentaron recurso de casación ante el Supremo, cuya Sala de lo Contencioso comienza analizando la sentencia STS 1651/2020 de 3 de diciembre de 2020. En este fallo se afirma que “no tiene sentido negar el carácter deducible de los intereses soportados por el contribuyente, y entender como sujetos y no exentos los intereses anejos a la devolución de ingresos indebidos. Si como admite la recurrente siguiendo la jurisprudencia de esta Sala, los intereses de demora tienen una finalidad compensatoria, de considerarlos sujetos dicha finalidad quedaría frustrada, al menos parcialmente”.

Teniendo estos elementos en cuenta, el mencionado fallo estableció que “los intereses de demora abonados por la Agencia Tributaria al efectuar una devolución de ingresos indebidos no están sujetos al IRPF”. Ahora, la Sala, tras recordar que esta sentencia no se adoptó por unanimidad, explica que “un nuevo examen de la problemática que nos viene ocupando conduce a esta Sala a cambiar, expresamente, de criterio”.

En su argumentación del fallo, la Sala de lo Contencioso realiza una serie de consideraciones generales sobre los intereses de demora. En el caso de los abonados por la Administración Tributaria, que son motivo del recurso de casación, “tienen carácter indemnizatorio, puesto que tienen por objeto resarcir al acreedor (en este caso, los contribuyentes) por los daños y perjuicios derivados de haber tenido que realizar un ingreso que los tribunales han declarado indebido”.

Oficina de la Agencia Tributaria. (Foto: Twitter)

Según el tribunal, “estos intereses, a tenor de lo dispuesto en el artículo 33.1 LIRPFF, tienen la consideración de ganancias patrimoniales. Son indemnizaciones que se satisfacen por daños sobre derechos de contenido económico, de los cuales existen otras manifestaciones como es el caso de los intereses que se perciben como consecuencia en el retraso del abono del justiprecio de una expropiación”. En este sentido, afirma que “no creemos que la solución deba ser diferente para el supuesto que ahora importa, por mucho que la propia Administración Tributaria sea causante de la lesión de los derechos económicos del contribuyente”.

Siguiendo con este argumento, el Supremo añade que la norma general relativa al importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales está contenida en el artículo 34.1 de la Ley del IRPF, en el que se determina “el importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será en los demás supuestos (distintos del de transmisión), el valor de mercado de los elementos patrimoniales o partes proporcionales en su caso».

En este caso, sin embargo, el Supremo entiende que la regla aplicable es la prevista en la letra l) del apartado 1 del artículo 37, que establece que cuando la alteración en el valor del patrimonio proceda de “las incorporaciones de bienes o derechos que no deriven de una transmisión, se computará como ganancia patrimonial el valor de mercado de aquéllos”.

Partiendo de este análisis, la sentencia del TSJ recurrida, y cuya tesis abraza el Supremo, considera que procedía integrar en la base imponible del ahorro del ejercicio 2009 el 100% de los intereses de demora derivados de la anulación de las actas y sanciones, y declara que los intereses de demora analizados sí constituyen ganancias patrimoniales.

Según recuerda el Supremo, la propia sentencia de instancia estima que el objeto del IRPF es gravar la renta de los contribuyentes, entendiendo por tal la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales e imputaciones de renta. Esto significa que cualquier tipo de renta obtenida está sometida al impuesto salvo que la propia ley declare expresamente su exención o por delimitación negativa su no sujeción.

A tenor del análisis realizado por el Alto Tribunal, desestima el recurso de casación y fija como doctrina en relación con la cuestión con interés casacional que “los intereses de demora abonados por la Agencia Tributaria al efectuar una devolución de ingresos indebidos se encuentran sujetos y no exentos del impuesto sobre la renta, constituyendo una ganancia patrimonial que constituye renta general, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 46, b) LIRPF, interpretado a sensu contrario».

El magistrado Francisco José Navarro Sanchís. (Foto: Opinión de Murcia)

Voto particular

La sentencia ha contado con el voto particular del magistrado Francisco José Navarro Sanchís, que basa el mismo en tres razones. La primera, “que rompe con una jurisprudencia precedente, bastante reciente, actitud que obedece a un fenómeno que no es ilícito, pero que ha de ser administrado con plena prudencia y mucho tacto, toda vez que está en juego el principio de seguridad jurídica”.

En segundo término, y en relación con lo anterior, “que la sentencia de la que discrepo, que ahora concluye con decisión opuesta a lo que manifestamos, en su día, por muy amplia mayoría, en la número 1651/2020 pese a estar ampliamente motivada, no lo está de modo específico cuando se trata de explicar, en aras de la seguridad jurídica, en qué o por qué erró jurídicamente la sentencia mencionada que justifique una separación diametral de su doctrina y su sustitución por la ahora creada”.

Por último, argumenta razones de fondo porque considera que “los intereses de demora percibidos como consecuencia de una sentencia judicial anulatoria de un acto de la Administración no son una ganancia patrimonial en el sentido del artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio”.