¿Puede iniciarse el procedimiento sancionador antes de que se haya notificado la liquidación tributaria? (STS 1075/2020, de 23 de julio)

“No existe ningún inconveniente en que se inicie el procedimiento sancionador mientras se instruye el de aplicación de los tributos”. Así confirma la Sala de lo Contencioso-Administrativo en su reciente STS 1075/2020, de 23 de julio.

Así, se fija como criterio interpretativo que ninguna norma, legal o reglamentaria, impide el inicio del procedimiento sancionador antes de que se le haya notificado a la persona o entidad acusada de cometer la infracción la liquidación tributaria de la que trae causa el procedimiento punitivo.

El Tribunal afirma que la liquidación constituye, ciertamente, presupuesto imprescindible para que tenga lugar la sanción tributaria (o, más precisamente, para que se dicte la resolución sancionadora), pero eso es algo distinto de que resulte legalmente necesario que tal liquidación se haya dictado y notificado antes del inicio del procedimiento tributario sancionador. En concreto, así advierte la citada STS en su FD Tercero: “puede aceptarse, en definitiva, en las infracciones que causan perjuicio para la recaudación, la máxima de que sin liquidación no hay sanción, pero no la de que sin liquidación no puede haber inicio del procedimiento tributario sancionador”, aclara la Sala.

En la misma línea, ejemplificadora, argumenta que “de la misma manera que es posible iniciar e instruir un proceso penal por delito contra la Hacienda Pública -en el que se aplican con toda su fuerza o vigor, sin matices, los derechos del artículo 24.2 CE– sin necesidad de que se haya liquidado ni cuantificado la deuda tributaria presuntamente defraudada -proceso que puede acabar perfectamente con una sentencia absolutoria-, cabe iniciar un procedimiento sancionador sin haber «confirmado» -por emplear el mismo término que la parte recurrida- previamente la comisión inequívoca de una infracción tributaria”.

¿Y la salvaguarda del derecho a no autoincriminarse?

“(…) la necesaria salvaguarda del derecho a no autoincriminarse no reclama adelantar el inicio del procedimiento tributario sancionador al momento en el que se pueda atribuir al sujeto inspeccionado, más o menos fundadamente, la realización de una infracción tributaria. Reclama que la información que ha sido obtenida bajo medios coactivos -concurriendo la coacción legal que se deriva del artículo 203 LGT– en el procedimiento inspector no sea utilizada posteriormente en el seno del procedimiento tributario sancionador para enervar la presunción de inocencia del obligado tributario y, más concretamente en el caso que nos ocupa, para fundamentar por parte de la Administración tributaria la imposición de cualesquiera de las sanciones que se cuantifican en función del importe de la cuota liquidada al término del procedimiento de inspección”, argumenta el Tribunal.

Por tanto, “defender lo contrario supondría desposeer a la Administración tributaria de una facultad que le corresponde en el seno del procedimiento inspector con fundamento en el deber constitucional establecido en el artículo 31.1 CE -a saber, la facultad de requerir al sujeto inspeccionado cuanta información con trascendencia tributaria sea necesaria para llevar a buen término las actuaciones de comprobación e investigación– en aras de la supuesta salvaguarda de un derecho fundamental del obligado tributario -el derecho a no autoincriminarse- que no surte efectos en el seno del procedimiento inspector y que nuestro Tribunal Constitucional ha considerado aplicable, en exclusiva, a los procedimientos que pueden concluir en su seno con la imposición de sanciones (tributarias o de cualquier otra naturaleza)”, zanja la Sala en el FD Quinto de la sentencia.

Voto particular

La analizada STS cuenta con un voto particular, que no se incluyó en el texto publicado y que se recoge en el AUTO DE ACLARACIÓN del Tribunal Supremo de 29 de julio de 2020, formulado por el magistrado D. Francisco José Navarro Sanchís y al que se adhiere también D. José Antonio Montero Fernández.

En primer lugar, contrario al criterio mayoritario de la Sala que, el hecho de que un artículo, el 209.2 LGT, no prohíba expresamente el inicio del procedimiento sancionador antes de que se dicte liquidación, no permite entender que dicha posibilidad esté permitida. “Debe añadirse, por tal razón, en este punto que las dudas -que ciertamente existen, porque el artículo 209.2 LGT es sumamente confuso- deben jugar en favor del sometido a expediente y de la tesis que sostiene”, apunta el magistrado.

En segundo lugar, en opinión del mismo magistrado, respecto a la interpretación efectuada por la sentencia, que habilita la coexistencia simultánea, incluso totalmente paralela, de un procedimiento de inspección y otro sancionador, dada su mutua y necesaria interdependencia, supone contravenir, -y arrumbar casi definitivamente-, el principio de separación de procedimientos reconocido en el art. 208 LGT.

En tercer lugar, la interpretación de que el artículo 209.2 LGT, al no prohibir expresamente el inicio del procedimiento sancionador antes de la finalización del de regularización, lo permite, a juicio del magistrado, contraviene o dificulta el cumplimiento de otros derechos fundamentales como, la presunción de inocencia, la defensa o la no autoincriminación.

Por último, tras “destacar la preocupación de este magistrado por la falta de aprovechamiento de una ocasión única para, por la vía de creación jurisprudencial que nos incumbe en el actual recurso de casación y en presencia de un caso idóneo para formar doctrina, aportar claridad y certeza a situaciones, como las sancionadoras”, el mismo lanza distintas preguntas retóricas a la Sala sentenciadora, que consideramos oportuno traer aquí literalmente: “¿Qué sentido jurídico tiene permitir esa anticipación en el inicio? O, en otras palabras, ¿qué interés general, qué faceta del bien común, qué fines puestos al servicio de los principios y reglas penales reclama que un procedimiento sancionador se inicie antes del momento en que el hecho determinante de ese procedimiento queda establecido? ¿Qué se gana con esa interpretación? ¿En qué medida prevalecen los derechos fundamentales con tal solución?”.